¿Qué causa la frenética actividad en el interior de nuestras células, donde a tremendo ritmo se sintetizan proteínas y en general se desarrollan los diversísimos procesos en que consiste la vida? Una primera respuesta se encuentra en el llamado “movimiento browniano”, explicado por Einstein, consistente en la incesante vibración de las moléculas en un medio fluido.
Salvando las distancias, algo parecido ocurre en el terreno fiscal, donde confluyen el permanente anuncio de nuevas normas tributarias ?generador de expectativas fundamentales para la adopción de decisiones económicas?, la aprobación de normas concretas, y la aplicación de las mismas por el propio contribuyente o por la Administración, lo que en numerosos casos conlleva la reinterpretación de las normas pasado un tiempo -a veces mucho-, como consecuencia de procedimientos administrativos o judiciales. En definitiva, una furiosa actividad tributaria siempre necesitada de atención.
Este verano no podía ser menos. A pesar de la preocupante paralización de la actividad económica, y más allá ?en el ámbito micro? de la continua descarga sobre el contribuyente de las notificaciones correspondientes al trabajo administrativo acumulado durante el parón covírico, el terreno de lo tributario sigue deparando novedades e incertidumbres. Abordamos a vuelapluma algunas de ellas.
En primer lugar, muy relevante por afectar a muchos expedientes administrativos ha sido la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de referencia 935/2020, de 7 de julio pasado, en la que se confirma la posibilidad que tiene la Administración tributaria de iniciar un expediente sancionador antes de que se haya determinado la deuda sobre la que gravita la posible sanción. El caso habitual es el de un procedimiento inspector en que los funcionarios actuantes proponen una regularización y advierten indicios de intencionalidad en el contribuyente cuando dejó de ingresar la cuota que le correspondía. Esa sola propuesta de regularización, aun estando todavía necesitada del respaldo del superior jerárquico para convertirse en “acuerdo de liquidación”, permite sin embargo ?desde hace años a juicio de la propia Administración y ahora también del Tribunal Supremo? el inicio de un expediente sancionador paralelo. El Alto Tribunal no advierte vulneración de la ley ni indefensión del contribuyente en esa ordenación de hitos procedimentales.
Hay un interesante voto particular de dos magistrados que merece una lectura. También hay otras vertientes de la cuestión que pueden plantearse a partir de la sentencia, en las que no entramos ahora, que necesitan de valoración. En la respetable decisión última del Supremo probablemente ha pesado el riesgo de pérdida recaudatoria para la Hacienda Pública que habría ocasionado una resolución de signo contrario.
En segundo lugar, y también en perjuicio del contribuyente, del todo inadecuada es la reciente resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 17 de julio de 2020, que veta a las sociedades la deducción de las retribuciones satisfechas a sus consejeros ejecutivos ?es decir, consejeros que a la vez desempeñan funciones laborales de alta dirección en la empresa?, cuando la íntegra retribución no está prevista en estatutos por todos los conceptos, por resultar entonces “actuación contraria al ordenamiento jurídico” (artículo 15, apartado “f”, de la Ley del Impuesto sobre Sociedades). La resolución merece un análisis de detalle, pero en general es una decisión generadora de doble imposición ?la retribución no deducible en la sociedad sí tributa en el IRPF del consejero? y contraria al cambio legal que al respecto se introdujo en la Ley (en el apartado “e” del artículo 15), precisamente para evitar este debate. Además, en puridad, ningún caso debería haber llegado al TEAC tras haber fijado la DGT doctrina contraria al respecto en resoluciones de alcance general, porque la AEAT debe sujetarse a esa doctrina. Confiemos en que el orden judicial corregirá la respetable pero a nuestro juicio equivocada resolución del TEAC.
En tercer lugar, es importante la interpretación que ha hecho la Dirección General de Tributos (DGT) del cómputo de la estancia en España a los efectos de determinarse la residencia fiscal en nuestro país. Según consulta V1983-20, las dificultades de viajar fuera de España a raíz del COVID-19, que pueden haber afectado a ciudadanos de otros países de visita en el nuestro y en su caso bloqueados aquí, no impiden computar esos días forzosamente “españoles” a los efectos potenciales de convertir en residentes fiscales en España a dichos ciudadanos, si en 2020 finalmente permanecen más de 183 días en suelo español. Las consecuencias no son menores, porque con ello puede desencadenarse la obligación de tributar por nuestros IRPF e Impuesto sobre el Patrimonio ?también por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones?, muy gravosos, además de acuerdo con la renta y patrimonio mundiales. Se prescinde así absolutamente de la intencionalidad de permanencia en territorio español, que en estos casos habría de entenderse subyacente a dicho criterio de residencia.
Por otra parte, la ausencia de intencionalidad es la que valora la OCDE en sentido favorable al contribuyente en su documento Analysis of Tax Treaties and the Impact of the Covid-19 Crisis, de abril pasado, cierto que sólo a los efectos de la interpretación de los convenios para evitar la doble imposición. El ciudadano afectado por la consulta de la DGT dice ser residente en el Líbano, país con el que España no mantiene convenio y que además es paraíso fiscal con arreglo a nuestra normativa doméstica. Esta última condición puede haber decantado el sentido de la resolución administrativa.
Más allá del caso particular y de la conveniencia de cuidar la verificación de las condiciones de residencia fiscal en España o en otros países, entendemos que en estos momentos las administraciones tributarias han de ser comprensivas con los contribuyentes, muchos de los cuales están peleando por su supervivencia económica en plena tormenta del COVID.
Si dirigimos la mirada ahora a cuestiones “macro” la incertidumbre es la tónica, como la relativa a las medidas tributarias que puedan implantarse en nuestro país antes de fin de 2020, probablemente en una factible ley de Presupuestos Generales del Estado para 2021. El debate de los últimos meses parece estarse decantando de manera razonable por la evitación de subidas de impuestos inmediatas que puedan dañar la recuperación económica, aunque se mantiene la preocupación por el posible aumento de la imposición patrimonial (Impuesto sobre el Patrimonio, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones).
En el plano internacional se debaten cuestiones tributarias de calado, con proyección futura también en España. Así, la Unión Europea, antes de fin de 2020 y a partir de las decisiones en su caso adoptadas en el marco de la OCDE, habría de señalar las directrices relativas a un nuevo nexo tributario con una determinada jurisdicción (a partir de una “presencia económica significativa” en ella, más allá de la presencia “física”), que permitirá a los Estados miembros gravar a los grupos multinacionales ?en especial a las empresas tecnológicas? cuando vendan sus productos a consumidores situados en dichos Estados, aun sin disponer la empresa en ellos de un lugar fijo de negocios en sentido clásico. Es este uno de los aspectos más relevantes (el llamado “Pilar I”) del programa de la OCDE conocido como BEPS 2.0, de evolución muy condicionada por la negociación política ?las mayores tecnológicas son de raíz estadounidense?. En España, la figura que se consensúe en la Unión incidirá sobre nuestro Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales, aún no aprobado por las Cortes Generales -pasó al Senado a finales de julio? que, si llegara a entrar en vigor, habrá de sustituirse por la nueva figura acordada.
Además, en la OCDE también se discute un “Pilar II” para exigir una tributación global mínima a los grupos multinacionales, mientras que en la Unión Europea se busca una imposición más sencilla y justa, basada en la digitalización y la cooperación administrativa, a la vez que se impulsan los controles tributarios ?la Comisión Europea difundió el pasado 15 de julio un Plan de Acción de Lucha contra el Fraude?. También en el escenario europeo siguen valorándose otras iniciativas, como la de base imponible común consolidada del impuesto sobre sociedades, los derechos de emisión de CO2, la contribución de los Estados Miembros por uso de envases de plástico no reutilizables (no necesariamente mediante una figura tributaria), o el impuesto financiero (a partir de una cooperación reforzada).
En definitiva, asistimos a la acumulación de decisiones desfavorables a los contribuyentes en un escenario de elevada incertidumbre, tributaria y económica.
Socio Director de Equipo Económico
