Hace un par de meses escribí un artículo en “El Notario del siglo XXI” sobre el nuevo valor de referencia catastral (VR) introducido por la Ley 11/2021, de 9 de julio, de Medidas de Prevención y Lucha contra el Fraude Fiscal, que ha modificado la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) y del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) y los problemas que seguramente plantearía. En virtud de dicha modificación, a partir de 1 de enero de 2022 cuando se trate de heredar o donar inmuebles, o de su transmisión por particulares, la base imponible del impuesto será, como mínimo, el VR. Un valor objetivado, determinado anualmente por la Dirección General del Catastro tomando como base los precios de las compraventas de inmuebles contenidos en escrituras comunicadas por notarios o inscritas en el Registro de la Propiedad, a los que se aplicarán ciertos coeficientes correctores.
El VR sustituye al anterior “valor de mercado” que de acuerdo con la Ley del ITPAJD es el precio más probable por el cual podría venderse, entre partes independientes, un bien libre de cargas; lo que vulgarmente se ha entendido como el precio máximo que alguien independiente está dispuesto a pagar, y el precio mínimo que la contraparte está dispuesto a aceptar. Sin embargo, desde principios de año, sólo podrá acudirse a la determinación libre del precio de mercado cuando éste sea superior al VR, o en los supuestos en los que directamente la Dirección del Catastro no lo haya determinado.
El artículo venía a advertir de la llamativa asimetría Administración-contribuyente que esto supone: el VR es un valor mínimo que se quiere imponer en perjuicio del contribuyente al pretender aplicarlo, incluso cuando la transacción se haga realmente por un importe inferior. En cambio, si el valor declarado por el contribuyente (normalmente según el precio o la contraprestación efectivamente satisfecha) es superior al VR, se tomará dicha magnitud. Pero lo fundamental: el VR no evita que sea posible que el precio real de la transacción sea inferior al VR, y en estos supuestos, se gravará una capacidad de pago inexistente.
El precio de mercado de los inmuebles está influido una enorme cantidad de variables, alguna de ellas imposibles de prever mediante cálculos teóricos, como es, por ejemplo, una situación física privilegiada, que hace que un inmueble de las mismas características, a la misma altura, y con la misma orientación, valga más o valga menos porque tiene en la puerta la boca del metro, o el telesilla en una estación de esquí, o las vistas en primera línea de playa, lo que distorsiona cualquier intento de objetivar el precio. También el precio libre puede estar condicionado legítimamente por la situación financiera de los vendedores, que hace que la posición del comprador se vea privilegiada en la negociación, e incline la balanza hacia un precio más bajo, o incluso, en los supuestos previstos en la propia legislación administrativa que hace que el precio “real” de la transacción, pueda perfectamente ser inferior al valor objetivado determinado por el Catastro.
Pues bien, cuatro meses después de la aplicación del valor de referencia catastral, ya se han publicado las primeras resoluciones de consultas a la Dirección General de Tributos (DGT) en las que se exponen supuestos en los que el VR, como base imponible objetivada, grava una capacidad de pago inexistente. Es el caso de la transmisión de viviendas con la calificación de “Vivienda de Protección Pública” o aquellas sometidas a cualquier tipo de régimen de protección oficial con precio limitado por la Administración (V0298-22 y V0690-22, de 17 de febrero y de 30 de marzo de 2022). El Centro Directivo dispone que en los supuestos en los que sea la Administración la que limite los precios, los sujetos pasivos deben liquidar el impuesto por el VR si es superior, sin perjuicio de que dicho valor pueda ser impugnado solicitando la rectificación de la autoliquidación. Habrá que esperar a las resoluciones de los procedimientos de rectificación, pero prima facie ¿qué capacidad de pago se está gravando cuando es la propia Administración la que establece el precio que deben pactar las partes, en función de la capacidad de pago de los adquirentes que cumplan los requisitos? Y en el supuesto de que las solicitudes de rectificación corrijan las autoliquidaciones ¿qué ocurre con los sujetos pasivos que no cuenten con medios para recurrir el valor mediante la solicitud? Es evidente que se gravarán capacidades de pago ficticias, establecidas por la objetivación de la base imponible de un impuesto que debería basarse en el precio real de las cosas como manifestación de riqueza.
Pero es que en los supuestos de transmisión de inmuebles por subasta pública notarial, judicial o administrativa, la DGT responde que en el supuesto de que el valor de adjudicación en la subasta sea inferior al VR, también debe declararse dicho valor objetivado (V0453-22, de 9 de marzo de 2022). Y yo me pregunto: ¿cabe algún sistema mejor de manifestación de la competencia entre varios posibles compradores que la subasta pública? ¿quiere decir la Administración que el sistema que ha establecido para el cobro de sus propias deudas por la realización de los bienes de los contribuyentes malvende los inmuebles?
A mi juicio, es la demostración de que la objetivación de las bases imponibles del ITPAJD y el ISD va a crear situaciones en las que se graven capacidades de pago inexistentes, lo que sin duda planteará potenciales cuestiones de inconstitucionalidad, dado que el art. 31 CE establece como gran principio la tributación con arreglo a la capacidad económica de los ciudadanos. Precisamente, éste es el motivo por el que en otros impuestos como el IIVTNU, el cálculo de la base imponible haya sido declarado inconstitucional.
No parece que éste sea el camino de un sistema tributario moderno fundado en los principios de eficiencia y capacidad de pago. La reforma, que vino motivada por la doctrina del Tribunal Supremo muy crítica con los métodos estáticos y alejados de la realidad utilizados por la Administración tributaria para la comprobación de los valores de inmuebles, no ha solucionado los problemas. En realidad, lo que ha hecho es añadir motivos de impugnación de calado constitucional, que afectan a los principios en los que se basa un sistema tributario justo.
Irene Carrera Aguado
Gerente del Área de Derecho Fiscal
